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Exención en el Impuesto sobre el Patrimonio en caso de incapacidad del titular. Actividad ejercida por el tutor legal.

Lunes, Diciembre 7, 2020

Reproducimos a continuación una consulta tributaria, de fecha 01-10-2020, Consulta V2966-20 , relativa a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio para los bienes afectos a actividades económicas.

En concreto, la titular de una actividad arrendamiento de inmuebles es declarada incapaz mediante sentencia judicial. La actividad de arrendamiento de la consultante, incapacitada judicialmente, es ejercida de forma habitual, personal y directa por su representante legal, su hija, que a su vez es empleada con contrato laboral y a jornada completa. Se pregunta acerca de la posibilidad de mantener la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio, al coincidir en la misma persona la tutora legal de la titular de dichos bienes y derechos y su empleada con contrato laboral y a jornada completa.

La Dirección General de Tributos responde que es posible siempre que se mantenga la relación laboral entre la hija y la consultante tras la asunción por la hija del ejercicio habitual, personal y directo de la actividad.  

CONSULTA COMPLETA:

Descripción de hechos

La consultante viene ejerciendo desde 2006 una actividad económica consistente en el arrendamiento de locales y de viviendas. Para el ejercicio de esta actividad cuenta con una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa, su hija. La consultante venía ejerciendo la actividad de arrendamiento de forma habitual, personal y directa, constituyendo su principal fuente de renta.

En 2019, mediante sentencia judicial la consultante es declarada incapaz, siendo nombrada su hija su tutora legal. Por lo tanto, la actividad de arrendamiento de la consultante, incapacitada judicialmente, es ejercida de forma habitual, personal y directa por su representante legal, su hija, que a su vez es empleada con contrato laboral y a jornada completa.

Cuestión planteada

- Si los bienes y derechos necesarios para el desarrollo de esta actividad empresarial de la consultante continúan estando exentos en el Impuesto sobre el Patrimonio, al coincidir en la misma persona la tutora legal de la titular de dichos bienes y derechos y su empleada con contrato laboral y a jornada completa.

- Si, en consecuencia, dichos bienes siguen manteniendo el derecho a la reducción prevista en el artículo 20.2 c) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuestos sobre Sucesiones y Donaciones.

Contestación completa

En relación con las cuestiones planteadas, este Centro Directivo informa lo siguiente:

El artículo 4. Ocho. Uno de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, (BOE de 7 de junio) –en adelante LIP– regula la exención para los bienes afectos a actividades económicas en los términos siguientes:

"Artículo 4. Bienes y derechos exentos.

Estarán exentos de este impuesto:

(…)

Ocho.

Uno. Los bienes y derechos de las personas físicas necesarios para el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, siempre que ésta se ejerza de forma habitual, personal y directa por el sujeto pasivo y constituya su principal fuente de renta. A efectos del cálculo de la principal fuente de renta, no se computarán ni las remuneraciones de las funciones de dirección que se ejerzan en las entidades a que se refiere el número dos de este apartado, ni cualesquiera otras remuneraciones que traigan su causa de la participación en dichas entidades.

También estarán exentos los bienes y derechos comunes a ambos miembros del matrimonio, cuando se utilicen en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional de cualquiera de los cónyuges, siempre que se cumplan los requisitos del párrafo anterior.”

Por su parte, el Real Decreto 1704/1999, de 5 de noviembre, por el que se determinan los requisitos y condiciones de las actividades empresariales y profesionales y de las participaciones en entidades para la aplicación de las exenciones correspondientes en el Impuesto sobre el Patrimonio (BOE de 6 de noviembre de 1999), establece lo siguiente:

“Artículo 1. Actividades económicas.

1. Se considerarán como actividades empresariales y profesionales cuyos bienes y derechos afectos dan lugar a la exención prevista en el artículo 4.octavo, uno, de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, aquéllas que tengan la naturaleza de actividades económicas con arreglo a las normas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento o compraventa de inmuebles se realiza como actividad económica cuando concurran las circunstancias que, a tal efecto, establece el artículo 25.2 de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras normas tributarias.”

“Artículo 7. Sujetos pasivos que carezcan de capacidad de obrar.

En el supuesto de menores de edad o incapacitados que sean titulares de los elementos patrimoniales o de las participaciones en entidades, los requisitos exigidos en el párrafo primero del apartado 1 del artículo 3 y la condición de que el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección en una entidad, establecida en el párrafo d) del apartado 1 del artículo 5, se considerarán cumplidos cuando se ajusten a los mismos sus representantes legales.”

En primer lugar, el artículo 1 del Real Decreto 1704/1999 se remite pura y simplemente al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas para determinar si existe actividad económica. En este sentido, y en relación con la actividad de arrendamiento de inmuebles, el artículo 27.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de No Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, delimita cuando esta actividad constituye una actividad económica, estableciendo lo siguiente: “A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando para la ordenación de esta se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.”

Por lo tanto, para que la consultante tenga derecho a la exención por la titularidad de los bienes y derechos necesarios para el desarrollo de esta actividad, la actividad de arrendamiento de inmuebles debe considerarse como una actividad económica de acuerdo con lo previsto en el artículo 27.2 de la LIRPF, cuya finalidad es establecer unos requisitos mínimos para que la actividad de arrendamiento de inmuebles pueda entenderse como una actividad empresarial, requisitos que inciden en la necesidad de una infraestructura mínima, de una organización de medios empresariales, para que esta actividad tenga tal carácter.

En relación con el requisito exigido de que se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa, se debe precisar que sólo se entenderá cumplido si dicho contrato es calificado como laboral por la normativa laboral vigente, cuestión ajena al ámbito tributario, y es a jornada completa.

En el presente caso, de acuerdo con la información facilitada en el escrito de consulta, con carácter previo a la incapacitación judicial de la consultante, titular de la actividad económica, para el ejercicio de la misma contaba con una persona, su hija, con contrato laboral y a jornada completa. Sin embargo, tras su incapacitación judicial es su hija la que asume, en calidad de representante legal, el ejercicio habitual, personal y directo de la actividad. En este sentido, el artículo 7 del RD 1704/1999 considera cumplido el requisito de que el sujeto pasivo ejerza de forma habitual, personal y directa la actividad, cuando estando incapacitado sea la persona del representante legal la que asuma estas funciones, tal y como sucede en el presente caso. Sin embargo, al pasar a ejercer la hija de la consultante, en calidad de representante legal, la actividad de forma habitual, personal y directa habría que revisar su relación laboral preexistente, ya que podría haber cambiado al asumir de facto la ordenación y dirección de la actividad de arrendamiento de inmuebles. No obstante, por ser esta una cuestión laboral ajena al ámbito tributario, no corresponde a este centro directivo manifestarse sobre la misma.

Por lo tanto, la contestación a la primera de las cuestiones planteadas, es decir, si los bienes y derechos necesarios para el desarrollo de esta actividad empresarial de la consultante continúan estando exentos en el Impuesto sobre el Patrimonio, dependerá del mantenimiento de la relación laboral entre la hija y la consultante tras la asunción por la hija del ejercicio habitual, personal y directo de la actividad, para que esta sea considerada como actividad económica de acuerdo de lo previsto en el artículo 27.2 LIRPF.

Por último, en cuanto a la posibilidad de aplicar la reducción regulada en el apartado c) del artículo 20.2 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE de 19 de diciembre de 1987), este precepto establece lo siguiente:

“2. En las adquisiciones "mortis causa", incluidas las de los beneficiarios de pólizas de seguros de vida, si la Comunidad Autónoma no hubiese regulado las reducciones a que se refiere el apartado anterior o no resultase aplicable a los sujetos pasivos la normativa propia de la Comunidad, se aplicarán las siguientes reducciones:

(…)

c) En los casos en los que en la base imponible de una adquisición "mortis causa" que corresponda a los cónyuges, descendientes o adoptados de la persona fallecida, estuviese incluido el valor de una empresa individual, de un negocio profesional o participaciones en entidades, a los que sea de aplicación la exención regulada en el apartado octavo del artículo 4 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, o el valor de derechos de usufructo sobre los mismos, o de derechos económicos derivados de la extinción de dicho usufructo, siempre que con motivo del fallecimiento se consolidara el pleno dominio en el cónyuge, descendientes o adoptados, o percibieran éstos los derechos debidos a la finalización del usufructo en forma de participaciones en la empresa, negocio o entidad afectada, para obtener la base liquidable se aplicará en la imponible, con independencia de las reducciones que procedan de acuerdo con los apartados anteriores, otra del 95 por 100 del mencionado valor, siempre que la adquisición se mantenga, durante los diez años siguientes al fallecimiento del causante, salvo que falleciera el adquirente dentro de ese plazo.

En los supuestos del párrafo anterior, cuando no existan descendientes o adoptados, la reducción será de aplicación a las adquisiciones por ascendientes, adoptantes y colaterales, hasta el tercer grado y con los mismos requisitos recogidos anteriormente. En todo caso, el cónyuge supérstite tendrá derecho a la reducción del 95 por 100.

(…)

En el caso de no cumplirse el requisito de permanencia al que se refiere el presente apartado, deberá pagarse la parte del impuesto que se hubiese dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada y los intereses de demora.”

De acuerdo con el precepto trascrito, la aplicación de la reducción por los causahabientes, sujetos pasivos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, exige como condición “sine qua non” la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio para el causante, así como el cumplimiento del resto de los requisitos previstos en el mismo.

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