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Jueves, Enero 14, 2021

Pues sí, parece que este 2021 será el último año de las  sociedades de inversión de capital variable (SICAV) si se aprueba la enmienda 189 al Proyecto de Ley de Prevención de fraude fiscal.

En la misma, para mantener el régimen de tributación reducida en el Impuesto sobre Sociedades, del 1%, que vale la pena recordar que es idéntico al de otras Instituciones de Inversión Colectiva como los fondos de inversión, se exige que un número de accionistas no inferior a 100 sean titulares de acciones por importe igual o superior a 2.500 euros, determinado de acuerdo con el valor liquidativo correspondiente a la fecha de adquisición de las acciones.

Este requisito de dispersión, de difícil cumplimiento para aquellas SICAV que concentran un elevado porcentaje de sus acciones en muy pocas manos, las aboca a una tributación al tipo general del 25%, por lo que resultaría aconsejable utilizar otro tipo de IIC para canalizar las inversiones financieras.  

La mencionada enmienda establece un régimen favorable para aquellas SICAV que se disuelvan y liquiden, siempre que reinviertan la totalidad del importe percibido en otras IIC que cumplan los requisitos de dispersión obligatorios.

Por su interés a continuación reproducimos el contenido de la enmienda:

 

" Dos: Se modifica la letra a) del apartado 4 del artículo 29, que queda redactada de la siguiente forma:

a) Las sociedades de inversión de capital variable reguladas por la Ley 35/2003, de 4 de noviembre, de Instituciones de Inversión Colectiva, siempre que el número de accionistas requerido sea, como mínimo, el previsto en su artículo 9.4.

A los efectos de la aplicación del tipo de gravamen establecido en este apartado, para determinar el número mínimo de accionistas a que se refiere el párrafo anterior se seguirán las siguientes reglas:

1o. Se computarán exclusivamente aquellos accionistas que sean titulares de acciones por importe igual o superior a 2.500 euros determinado de acuerdo con el valor liquidativo correspondiente a la fecha de adquisición de las acciones.

Además, tratándose de sociedades de inversión de capital variable por compartimentos, a efectos de determinar el número mínimo de accionistas de cada compartimento se computarán exclusivamente aquellos accionistas que sean titulares de acciones por importe igual o superior a 12.500 euros, determinado conforme a lo previsto en el párrafo anterior.

2o. El número mínimo de accionistas determinado conforme a lo previsto en el número 1o anterior deberá concurrir durante el número de días que represente al menos las tres cuartas partes del período impositivo.

Lo previsto en los cuatro párrafos anteriores no se aplicará a las sociedades de inversión libre ni a las sociedades cuyos accionistas sean exclusivamente otras Instituciones de Inversión Colectiva, a que se refiere el apartado 5 del artículo 6 del Reglamento de desarrollo de la Ley 35/2003, de 4 de noviembre, de Instituciones de Inversión Colectiva, aprobado por el Real Decreto 1082/2012, de 13 de julio, ni a las sociedades de inversión de capital variable índice cotizadas a que se refiere el artículo 79 de dicho Reglamento.

El cumplimiento de las reglas establecidas en los párrafos anteriores para determinar el número mínimo de accionistas podrá ser comprobado por la Administración tributaria, a cuyo efecto la sociedad de inversión deberá mantener y conservar durante el período de prescripción los datos correspondientes a la inversión de los socios en la sociedad.

Seis: Se añade una nueva disposición transitoria cuadragésima primera, que queda redactada de la siguiente forma:

“Disposición transitoria cuadragésima primera. Disolución y liquidación de determinadas sociedades de inversión de capital variable.

1. Podrán acordar su disolución y liquidación, con aplicación del régimen fiscal previsto en esta disposición transitoria, las sociedades de inversión de capital variable a las que haya resultado aplicable lo previsto en la letra a) del apartado 4 del artículo 29 de esta Ley en su redacción en vigor a 31 de diciembre de 2021, que durante el año 2022 adopten válidamente el acuerdo de disolución con liquidación, y realicen con posterioridad al acuerdo, dentro de los seis meses posteriores a dicho plazo, todos los actos o negocios jurídicos necesarios según la normativa mercantil hasta la cancelación registral de la sociedad en liquidación.

2. La disolución con liquidación de las sociedades de inversión de capital variable que se realice conforme a lo establecido en el apartado 1 anterior tendrá el siguiente régimen fiscal:

.     a)  Exención del impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, concepto “operaciones societarias”, hecho imponible “disolución de sociedades”, del artículo 19.1.1.o del texto refundido de la Ley del Impuesto, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre. 


.     b)  Durante los períodos Impositivos que concluyan hasta la cancelación registral continuará siendo de aplicación a la sociedad en liquidación lo previsto en la letra a) del apartado 4 del artículo 29 de esta Ley en su redacción en vigor a 31 de diciembre de 2021. 


.     c)  A efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, del Impuesto sobre Sociedades o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, los socios de la sociedad en liquidación no integrarán en la base imponible las rentas derivadas de la liquidación de la entidad, siempre que el total de dinero o bienes que les corresponde como cuota de liquidación se reinvierta, en la forma y con las condiciones previstas en los párrafos siguientes, en la adquisición o suscripción de acciones o participaciones en alguna de las Instituciones de Inversión Colectiva previstas en las letras a) o b) del apartado 4 del artículo 29 de esta Ley, en cuyo caso las nuevas acciones o participaciones adquiridas o suscritas conservarán el valor y la fecha de adquisición de las acciones de la sociedad objeto de liquidación. 
El socio deberá comunicar a la sociedad en liquidación su decisión de acogerse a lo previsto en el párrafo anterior de esta letra c), en cuyo caso la entidad en liquidación se abstendrá de efectuar cualquier pago de dinero o entrega de bienes al socio que le corresponda como cuota de liquidación. Asimismo, el socio deberá aportar a la sociedad la documentación acreditativa de la fecha y valor de adquisición de las acciones, en el caso de que la sociedad no dispusiera de dicha información. 
La reinversión deberá tener por objeto la totalidad del dinero o bienes que integren la cuota de liquidación del socio, sin que sea posible reinversión parcial, pudiendo realizarse en una o varias Instituciones de Inversión Colectiva. 
El socio comunicará a la Institución de Inversión Colectiva en la que vaya a efectuar la reinversión sus propios datos identificativos, los correspondientes a la sociedad en liquidación y a su entidad gestora y entidad depositaria, así como la cantidad de dinero o los bienes integrantes de la cuota de liquidación a reinvertir en la institución de destino. A estos efectos, el socio cumplimentará la correspondiente orden de suscripción o adquisición, autorizando a dicha institución a tramitar dicha orden ante la sociedad en liquidación. 
Recibida la orden por la sociedad en liquidación, la reinversión deberá efectuarse mediante la transferencia ordenada por esta última a su depositario, por cuenta y orden del socio, del dinero o de los bienes objeto de la reinversión, desde las cuentas de la sociedad en liquidación a las cuentas de la Institución de Inversión Colectiva en la que se efectúe la reinversión. Dicha transferencia se acompañará de la información relativa a los valores y fechas de adquisición de las acciones de la sociedad en liquidación a las que corresponda la reinversión. 
Para que resulte de aplicación el tratamiento previsto en el primer párrafo de esta letra c), la reinversión habrá de efectuarse antes de haber transcurrido siete meses contados 


desde la finalización del plazo establecido en el apartado 1 anterior para la adopción del acuerdo de disolución con liquidación.

d) Las adquisiciones de valores a los que se refiere la Ley 5/2020, de 15 de octubre, del Impuesto sobre las Transacciones Financieras, que tuvieran lugar como consecuencia de lo previsto en los apartados 1 y 2 de esta disposición transitoria, siempre que se realice la reinversión conforme a lo establecido en la letra c) de este apartado, estarán exentas del Impuesto sobre las transacciones financieras.

El derecho a la aplicación de lo previsto en el párrafo anterior se acreditará mediante la orden de suscripción o adquisición a que se refiere el párrafo cuarto de la letra c) de este apartado y, de forma provisional hasta la aportación de dicha orden, mediante los acuerdos de disolución de la sociedad y de división entre los socios del activo resultante, así como mediante la comunicación del socio a que se refiere el segundo párrafo de la citada letra c).

3. No existirá obligación de practicar pagos a cuenta del correspondiente impuesto personal del socio sobre las rentas derivadas de las liquidaciones de las sociedades de inversión de Capital variable a que se refiere esta disposición transitoria, cuando los socios se acojan a la aplicación del régimen de reinversión regulado en la letra c) del apartado 2 anterior. 


4. Lo previsto en esta disposición transitoria no será de aplicación en los supuestos de disolución con liquidación de las sociedades de inversión libre a que se refiere el artículo el artículo 33 bis de la Ley 35/2003, de 4 de noviembre, de Instituciones de Inversión Colectivas, aprobado por el Real Decreto 1082/2012, de 13 de julio. 
"


Martes, Diciembre 8, 2020

Desgraciadamente, la Agencia Tributaria Catalana sigue practicando, en sus actuaciones de comprobación, liquidaciones por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones presuponiendo siempre la existencia de ajuar doméstico y valorando el mismo en el tres por ciento del importe de todos los bienes y derechos del caudal relicto, independientemente de su naturaleza. 

 

No parece esta una actuación razonable pues, a la luz de la jurisprudencia del Tribunal Supremo (STS 499/2020 de 19 de mayo de 2020), resulta claro que para el cómputo del ajuar doméstico no deben ser incluidos todos los bienes que integran el caudal relicto, debiendo ser excluidos los bienes que, integrando la herencia, no guardan relación con el ajuar doméstico (acciones, letras, dinero, etc). 


Dicho criterio se reitera en la reciente Resolución 00/03251/2017/00/00, del TEAC, de 30 de septiembre de 2020, cuando en su último párrafo dice "En atención a lo expuesto por el Alto Tribunal, a la hora de obtener el ajuar doméstico mediante la presunción iuris tantum del artículo 15 de la LISD se tuvieron en cuenta determinados bienes en su cálculo (3% del caudal relicto) que no correspondía considerar y que forman parte de la vertiente negativa del concepto de ajuar doméstico; como las acciones y participaciones sociales o el dinero, entre otros." 


Recordemos que en la mencionada Sentencia de nuestro Alto Tribunal se indica que la interpretación que debe efectuarse del artículo 15 LISD es la siguiente: 


"1.- El ajuar doméstico comprende el conjunto de bienes muebles afectos al servicio de la vivienda familiar o al uso personal del causante, conforme a las descripciones que contiene el artículo 1321 del Código Civil, en relación con el artículo 4, Cuatro de la LIP, interpretados ambos en relación con sus preceptos concordantes, conforme a la realidad social, en un sentido actual. 


2.- En concreto, no es correcta la idea de que el tres por ciento del caudal relicto que, como presunción legal, establece el mencionado artículo 15 LISD, comprenda la totalidad de los bienes de la herencia, sino sólo aquéllos que puedan afectarse, por su identidad, valor y función, al uso particular o personal del causante, con exclusión de todos los demás. 


3.- Las acciones y participaciones sociales, por no integrarse, ni aun analógicamente, en tal concepto de ajuar doméstico, por amplio que lo configuremos, no pueden ser tomadas en cuenta a efectos de aplicar la presunción legal del 3 por ciento. 


4.- El contribuyente puede destruir tal presunción haciendo uso de los medios de prueba admitidos en Derecho, a fin de acreditar, administrativa o judicialmente, que determinados bienes, por no formar parte del ajuar doméstico, no son susceptibles de inclusión en el ámbito del 3 por 100, partiendo de la base de que tal noción sólo incluye los bienes muebles corporales afectos al uso personal o particular, según el criterio que hemos establecido. 


En particular, no está necesitada de prueba la calificación de los bienes por razón de su naturaleza, que la Administración debe excluir. En otras palabras, sobre el dinero, títulos, los activos inmobiliarios u otros bienes incorporales no se necesita prueba alguna a cargo del contribuyente, pues se trata de bienes que, en ningún caso, podrían integrarse en el concepto jurídico fiscal de ajuar doméstico, al no guardar relación alguna con esta categoría. " 


Estando así las cosas sería conveniente que se modificara el criterio seguido en las actuaciones de comprobación efectuadas por la Agencia Tributaria Catalana, teniendo en cuenta lo dispuesto por el Alto Tribunal.  


Lunes, Diciembre 7, 2020

El 02/10/2020 se ha dado salida a la Consulta V2968-20 relativa a la exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido en la realización, por una persona física, de ponencias y conferencias tanto presenciales como en directo de forma telemática. Se consulta también acerca del tipo impositivo aplicable a la venta de libros electrónicos relacionados con las mismas.

La Dirección General de Tributos responde que las ponencias y conferencias, con independencia de que se realicen de forma presencial o telemática, estarán exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando las materias impartidas se encuentren incluidas en algún plan de estudios del sistema educativo.

En cuanto al suministro de libros en formato electrónico, será de aplicación el tipo impositivo del 4 por ciento .

CONSULTA COMPLETA

Descripción de hechos

La persona física consultante realiza ponencias y conferencias tanto presenciales como en directo de forma telemática y vende libros electrónicos relacionados con las mismas.

Cuestión planteada

Si dichas operaciones se encuentras exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido y, en su caso, tipo impositivo aplicable.

Contestación completa
 

1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.

El apartado dos, letras a) y b), del mismo precepto señala que “se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:

a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional.

b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.”.

Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.uno de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido:

“a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.

No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.

b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.

 

(…).”.

 

En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

 

En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.”.

 

En consecuencia, el consultante tiene la condición de empresario o profesional y estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes y prestaciones de servicios que en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional realice en el territorio de aplicación del Impuesto.

 

2.- Por otra parte, el artículo 20.Uno.10º de la Ley 37/1992 establece que estarán exentas del Impuesto las siguientes operaciones:

 

“10º. Las clases a título particular prestadas por personas físicas sobre materias incluidas en los planes de estudios de cualquiera de los niveles y grados del sistema educativo.

 

No tendrán la consideración de clases prestadas a título particular, aquéllas para cuya realización sea necesario darse de alta en las tarifas de actividades empresariales o artísticas del Impuesto sobre Actividades Económicas.”.

 

La aplicación de la exención prevista en el precepto estará pues condicionada a la concurrencia de los siguientes requisitos:

 

a) Que las clases sean prestadas por personas físicas.

 

b) Que las materias sobre las que versen las clases estén comprendidas en alguno de los planes de estudios de cualquiera de los niveles y grados del sistema educativo español.

 

La determinación de las materias que están incluidas en los referidos planes de estudio es competencia del Ministerio de Educación y Formación Profesional, o bien la Comunidad autónoma correspondiente.

 

c) Que en caso de que no resultase de aplicación la exención que establece el artículo 82.1.c) del Texto Refundido de la Ley reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, tampoco sea necesario darse de alta en la Tarifa de Actividades Empresariales del Impuesto sobre Actividades Económicas para prestar las referidas clases

.

En particular, cumplirá este requisito siempre que la actividad se encuentre incluida en un epígrafe correspondiente a la Sección Segunda (Actividades Profesionales) de las Tarifas de Impuesto sobre Actividades Económicas.

 

Por tanto, las conferencias objeto de consulta estarán exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando las materias impartidas se encuentren incluidas en algún plan de estudios del sistema educativo, de acuerdo con el criterio del Ministerio de Educación y Formación Profesional o la comunidad autónoma correspondiente.

 

3.- Por otra parte, en relación con el tipo impositivo aplicable a las entregas de libros que realice el consultante, el artículo 90 de la Ley 37/1992 dispone que el impuesto se exigirá al tipo del 21 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.

 

En este sentido, el artículo 91.Dos.1.2º de la Ley del Impuesto, en la redacción dada por la disposición final segunda del Real Decreto-ley 5/2020, de 21 de abril, de medidas urgentes complementarias para apoyar la economía y el empleo (BOE de 22 de abril), establece que se aplicará el tipo del 4 por ciento a las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de los siguientes bienes:

 

“2.º Los libros, periódicos y revistas, incluso cuando tengan la consideración de servicios prestados por vía electrónica, que no contengan única o fundamentalmente publicidad y no consistan íntegra o predominantemente en contenidos de vídeo o música audible, así como los elementos complementarios que se entreguen conjuntamente con aquellos mediante precio único.

 

Se comprenderán en este número las ejecuciones de obra que tengan como resultado inmediato la obtención de un libro, periódico o revista en pliego o en continuo, de un fotolito de dichos bienes o que consistan en la encuadernación de los mismos.

 

A estos efectos tendrán la consideración de elementos complementarios las cintas magnetofónicas, discos, videocasetes y otros soportes sonoros o videomagnéticos similares que constituyan una unidad funcional con el libro, periódico o revista, perfeccionando o completando su contenido y que se vendan con ellos, con las siguientes excepciones:

 

a) Los discos y cintas magnetofónicas que contengan exclusivamente obras musicales y cuyo valor de mercado sea superior al del libro, periódico o revista con el que se entreguen conjuntamente.

 

b) Los videocasetes y otros soportes sonoros o videomagnéticos similares que contengan películas cinematográficas, programas o series de televisión de ficción o musicales y cuyo valor de mercado sea superior al del libro, periódico o revista con el que se entreguen conjuntamente.

 

c) Los productos informáticos grabados por cualquier medio en los soportes indicados en las letras anteriores, cuando contengan principalmente programas o aplicaciones que se comercialicen de forma independiente en el mercado.

 

Se entenderá que los libros, periódicos y revistas contienen fundamentalmente publicidad cuando más del 90 por ciento de los ingresos que proporcionen a su editor se obtengan por este concepto.

Se considerarán comprendidos en este número las partituras, mapas y cuadernos de dibujo, excepto los artículos y aparatos electrónicos”.”

En consecuencia, será de aplicación el tipo impositivo del 4 por ciento al suministro de libros en formato electrónico.


Lunes, Diciembre 7, 2020

Reproducimos a continuación una consulta tributaria, de fecha 01-10-2020, Consulta V2966-20 , relativa a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio para los bienes afectos a actividades económicas.

En concreto, la titular de una actividad arrendamiento de inmuebles es declarada incapaz mediante sentencia judicial. La actividad de arrendamiento de la consultante, incapacitada judicialmente, es ejercida de forma habitual, personal y directa por su representante legal, su hija, que a su vez es empleada con contrato laboral y a jornada completa. Se pregunta acerca de la posibilidad de mantener la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio, al coincidir en la misma persona la tutora legal de la titular de dichos bienes y derechos y su empleada con contrato laboral y a jornada completa.

La Dirección General de Tributos responde que es posible siempre que se mantenga la relación laboral entre la hija y la consultante tras la asunción por la hija del ejercicio habitual, personal y directo de la actividad.  

CONSULTA COMPLETA:

Descripción de hechos

La consultante viene ejerciendo desde 2006 una actividad económica consistente en el arrendamiento de locales y de viviendas. Para el ejercicio de esta actividad cuenta con una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa, su hija. La consultante venía ejerciendo la actividad de arrendamiento de forma habitual, personal y directa, constituyendo su principal fuente de renta.

En 2019, mediante sentencia judicial la consultante es declarada incapaz, siendo nombrada su hija su tutora legal. Por lo tanto, la actividad de arrendamiento de la consultante, incapacitada judicialmente, es ejercida de forma habitual, personal y directa por su representante legal, su hija, que a su vez es empleada con contrato laboral y a jornada completa.

Cuestión planteada

- Si los bienes y derechos necesarios para el desarrollo de esta actividad empresarial de la consultante continúan estando exentos en el Impuesto sobre el Patrimonio, al coincidir en la misma persona la tutora legal de la titular de dichos bienes y derechos y su empleada con contrato laboral y a jornada completa.

- Si, en consecuencia, dichos bienes siguen manteniendo el derecho a la reducción prevista en el artículo 20.2 c) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuestos sobre Sucesiones y Donaciones.

Contestación completa

En relación con las cuestiones planteadas, este Centro Directivo informa lo siguiente:

El artículo 4. Ocho. Uno de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, (BOE de 7 de junio) –en adelante LIP– regula la exención para los bienes afectos a actividades económicas en los términos siguientes:

"Artículo 4. Bienes y derechos exentos.

Estarán exentos de este impuesto:

(…)

Ocho.

Uno. Los bienes y derechos de las personas físicas necesarios para el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, siempre que ésta se ejerza de forma habitual, personal y directa por el sujeto pasivo y constituya su principal fuente de renta. A efectos del cálculo de la principal fuente de renta, no se computarán ni las remuneraciones de las funciones de dirección que se ejerzan en las entidades a que se refiere el número dos de este apartado, ni cualesquiera otras remuneraciones que traigan su causa de la participación en dichas entidades.

También estarán exentos los bienes y derechos comunes a ambos miembros del matrimonio, cuando se utilicen en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional de cualquiera de los cónyuges, siempre que se cumplan los requisitos del párrafo anterior.”

Por su parte, el Real Decreto 1704/1999, de 5 de noviembre, por el que se determinan los requisitos y condiciones de las actividades empresariales y profesionales y de las participaciones en entidades para la aplicación de las exenciones correspondientes en el Impuesto sobre el Patrimonio (BOE de 6 de noviembre de 1999), establece lo siguiente:

“Artículo 1. Actividades económicas.

1. Se considerarán como actividades empresariales y profesionales cuyos bienes y derechos afectos dan lugar a la exención prevista en el artículo 4.octavo, uno, de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, aquéllas que tengan la naturaleza de actividades económicas con arreglo a las normas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento o compraventa de inmuebles se realiza como actividad económica cuando concurran las circunstancias que, a tal efecto, establece el artículo 25.2 de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras normas tributarias.”

“Artículo 7. Sujetos pasivos que carezcan de capacidad de obrar.

En el supuesto de menores de edad o incapacitados que sean titulares de los elementos patrimoniales o de las participaciones en entidades, los requisitos exigidos en el párrafo primero del apartado 1 del artículo 3 y la condición de que el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección en una entidad, establecida en el párrafo d) del apartado 1 del artículo 5, se considerarán cumplidos cuando se ajusten a los mismos sus representantes legales.”

En primer lugar, el artículo 1 del Real Decreto 1704/1999 se remite pura y simplemente al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas para determinar si existe actividad económica. En este sentido, y en relación con la actividad de arrendamiento de inmuebles, el artículo 27.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de No Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, delimita cuando esta actividad constituye una actividad económica, estableciendo lo siguiente: “A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando para la ordenación de esta se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.”

Por lo tanto, para que la consultante tenga derecho a la exención por la titularidad de los bienes y derechos necesarios para el desarrollo de esta actividad, la actividad de arrendamiento de inmuebles debe considerarse como una actividad económica de acuerdo con lo previsto en el artículo 27.2 de la LIRPF, cuya finalidad es establecer unos requisitos mínimos para que la actividad de arrendamiento de inmuebles pueda entenderse como una actividad empresarial, requisitos que inciden en la necesidad de una infraestructura mínima, de una organización de medios empresariales, para que esta actividad tenga tal carácter.

En relación con el requisito exigido de que se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa, se debe precisar que sólo se entenderá cumplido si dicho contrato es calificado como laboral por la normativa laboral vigente, cuestión ajena al ámbito tributario, y es a jornada completa.

En el presente caso, de acuerdo con la información facilitada en el escrito de consulta, con carácter previo a la incapacitación judicial de la consultante, titular de la actividad económica, para el ejercicio de la misma contaba con una persona, su hija, con contrato laboral y a jornada completa. Sin embargo, tras su incapacitación judicial es su hija la que asume, en calidad de representante legal, el ejercicio habitual, personal y directo de la actividad. En este sentido, el artículo 7 del RD 1704/1999 considera cumplido el requisito de que el sujeto pasivo ejerza de forma habitual, personal y directa la actividad, cuando estando incapacitado sea la persona del representante legal la que asuma estas funciones, tal y como sucede en el presente caso. Sin embargo, al pasar a ejercer la hija de la consultante, en calidad de representante legal, la actividad de forma habitual, personal y directa habría que revisar su relación laboral preexistente, ya que podría haber cambiado al asumir de facto la ordenación y dirección de la actividad de arrendamiento de inmuebles. No obstante, por ser esta una cuestión laboral ajena al ámbito tributario, no corresponde a este centro directivo manifestarse sobre la misma.

Por lo tanto, la contestación a la primera de las cuestiones planteadas, es decir, si los bienes y derechos necesarios para el desarrollo de esta actividad empresarial de la consultante continúan estando exentos en el Impuesto sobre el Patrimonio, dependerá del mantenimiento de la relación laboral entre la hija y la consultante tras la asunción por la hija del ejercicio habitual, personal y directo de la actividad, para que esta sea considerada como actividad económica de acuerdo de lo previsto en el artículo 27.2 LIRPF.

Por último, en cuanto a la posibilidad de aplicar la reducción regulada en el apartado c) del artículo 20.2 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE de 19 de diciembre de 1987), este precepto establece lo siguiente:

“2. En las adquisiciones "mortis causa", incluidas las de los beneficiarios de pólizas de seguros de vida, si la Comunidad Autónoma no hubiese regulado las reducciones a que se refiere el apartado anterior o no resultase aplicable a los sujetos pasivos la normativa propia de la Comunidad, se aplicarán las siguientes reducciones:

(…)

c) En los casos en los que en la base imponible de una adquisición "mortis causa" que corresponda a los cónyuges, descendientes o adoptados de la persona fallecida, estuviese incluido el valor de una empresa individual, de un negocio profesional o participaciones en entidades, a los que sea de aplicación la exención regulada en el apartado octavo del artículo 4 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, o el valor de derechos de usufructo sobre los mismos, o de derechos económicos derivados de la extinción de dicho usufructo, siempre que con motivo del fallecimiento se consolidara el pleno dominio en el cónyuge, descendientes o adoptados, o percibieran éstos los derechos debidos a la finalización del usufructo en forma de participaciones en la empresa, negocio o entidad afectada, para obtener la base liquidable se aplicará en la imponible, con independencia de las reducciones que procedan de acuerdo con los apartados anteriores, otra del 95 por 100 del mencionado valor, siempre que la adquisición se mantenga, durante los diez años siguientes al fallecimiento del causante, salvo que falleciera el adquirente dentro de ese plazo.

En los supuestos del párrafo anterior, cuando no existan descendientes o adoptados, la reducción será de aplicación a las adquisiciones por ascendientes, adoptantes y colaterales, hasta el tercer grado y con los mismos requisitos recogidos anteriormente. En todo caso, el cónyuge supérstite tendrá derecho a la reducción del 95 por 100.

(…)

En el caso de no cumplirse el requisito de permanencia al que se refiere el presente apartado, deberá pagarse la parte del impuesto que se hubiese dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada y los intereses de demora.”

De acuerdo con el precepto trascrito, la aplicación de la reducción por los causahabientes, sujetos pasivos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, exige como condición “sine qua non” la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio para el causante, así como el cumplimiento del resto de los requisitos previstos en el mismo.


Viernes, Diciembre 4, 2020

Nos hacemos eco de una reciente consulta tributaria de fecha 1/10/2020, Consulta V2964-20, en la que el contribuyente pregunta si tienen la consideración de donación las transferencias bancarias realizadas entre las cuentas de las que es titular único a las cuentas en las que es cotitular con su cónyuge, y viceversa.

La Dirección Gerenal de Tributos concluye que las meras transferencias de dinero –en un sentido u otro– entre las cuentas bancarias de las que es titular único el consultante con las cuentas bancarias cuya titularidad es compartida por aquel con su cónyuge –en régimen de separación de bienes– no supone en sí misma la existencia de una donación si no va acompañada de los requisitos exigidos por el Código Civil para conformar tal donación.

CONSULTA COMPLETA:

Descripción de hechos: El consultante está casado en régimen económico matrimonial de separación de bienes. El consultante es titular de varias cuentas corrientes, en unas como titular único, y en otras como cotitular con su cónyuge.

Cuestión planteada: Si tienen la consideración de donación las transferencias bancarias realizadas entre las cuentas de las que es titular único a las cuentas en las que es cotitular con su cónyuge, y viceversa.

Contestación completa:

En relación con la cuestión planteada en el escrito de consulta, este centro directivo informa lo siguiente:

El artículo 3 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE núm. 303, de 19 de diciembre de 1987) –en adelante LISD– dispone en su apartado 1.b), lo siguiente:

«Artículo 3.

1. Constituye el hecho imponible:

[…]

b) La adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito, «intervivos».

[…]».

Por su parte, el Código Civil regula la donación en sus artículos 618 y siguiente. En concreto los artículos 618 y 623 determinan lo siguiente:

«Artículo 618.

La donación es un acto de liberalidad por el cual una persona dispone gratuitamente de una cosa en favor de otra, que la acepta.»

«Artículo 623.

La donación se perfecciona desde que el donante conoce la aceptación del donatario.»

Conforme a los preceptos transcritos, el devengo del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones –en adelante ISD– por el concepto de donación requiere la existencia de una adquisición de bienes por donación o por algún otro negocio jurídico a título gratuito e «inter vivos». Y, de acuerdo con el Código Civil, existirá tal donación cuando una persona disponga gratuitamente de una cosa –en este caso, de dinero– en favor de otra que la acepta, donación que se perfeccionará cuando el donante conozca la aceptación del donatario. En este sentido, la doctrina civilista señala los siguientes elementos esenciales de la donación:

1º. El empobrecimiento del donante.

2º. El enriquecimiento del donatario.

3º. La intención de hacer una liberalidad («animus donandi»).

4º. La aceptación del donatario («animus accipiendi»).

5º. La observancia de las formalidades requeridas según la naturaleza de los bienes donados.

Si no concurren los requisitos señalados, no se producirá la donación ni, en consecuencia, el devengo del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. A este respecto, cabe indicar que las trasferencias de dinero entre las cuentas bancarias de las que es titular único el consultante con las cuentas bancarias cuya titularidad es compartida por aquel con su cónyuge –en régimen de separación de bienes– no implica necesariamente la existencia de donación, si no va acompañado de los requisitos expuestos. Y ello, porque una cuenta bancaria supone un contrato de depósito, en el cual la relación jurídica se produce entre el depositante, dueño de lo depositado (el consultante) y el depositario (el banco), relación que no queda modificada por el hecho de que figuren más titulares en dicha cuenta. La cotitularidad implica simplemente la disponibilidad de fondos por parte de cualquiera de los titulares, pero no que todos ellos pasen a ser propietarios de los bienes depositados. La misma conclusión se alcanza cuando el movimiento se realiza de la cuenta de bancaria con titularidad compartida a una cuenta de la que el consultante sea titular único.

En este mismo sentido se ha expresado el Tribunal Supremo en una reiterada jurisprudencia de la que se puede citar, por todas, la sentencia 83/2013, de 15 de febrero de 2013 (recurso de casación 1693/2010; ROJ: STS 505/2013); en cuyo fundamento jurídico segundo, el Tribunal Supremo determina lo siguiente:

«Es doctrina reiterada de esta Sala que la cuenta corriente bancaria expresa una disponibilidad de fondos a favor de los titulares de la misma contra el Banco que las retiene, no pudiendo aceptarse el criterio de que el dinero depositado en tales cuentas indistintas pase a ser propiedad de uno de ellos, por el solo hecho de figurar como titular indistinta, porque en el contrato de depósito, la relación jurídica se establece entre el depositante, dueño de la cosa depositada, y el depositario que la recibe, no modificándose la situación legal de aquel, en cuanto a lo depositado, por la designación de persona o personas que la puedan retirar. Tales depósitos indistintos no suponen por ello comunidad de dominio sobre los objetos depositados, debiendo estarse a cuanto dispongan los tribunales sobre su propiedad. Por ello, el mero hecho de apertura de una cuenta corriente bancaria, en forma indistinta, a nombre de dos o más personas, lo único que significa prima facie, es que cualquiera de los titulares tendrá frente al Banco depositario, facultades dispositivas del saldo que arroje la cuenta, pero no determina por sí sólo la existencia de un condominio que vendrá determinado únicamente por las relaciones internas y, más concretamente, por la propiedad originaria de los fondos o numerario de que se nutre dicha cuenta (SSTS 31 de octubre de1996 , 23 de mayo de 1992 , 15 de julio y 15 de diciembre de 1993 , 19 de diciembre de 1995 , 7 de junio de1996 , 29 de mayo 2000 , 14 de marzo y 12 de noviembre 2003).

Pues bien, como quiera que los hechos probados en la sentencia de instancia establecen como datos fácticos, inatacables en casación, que los fondos de que el dinero que ha abastecido la cuenta bancaria litigiosa eran de la exclusiva pertenencia del actor, que los recibió de su madre y de su compañero sentimental, procedentes de un premio de la lotería, y que la creación de la cuenta no supuso ni significó acto de donación del dinero aportado a la misma por uno de los cónyuges (ningún motivo tiene que ver con una posible donación que la sentencia niega y que tampoco puede deducirse de los hechos probados en la instancia), quedando tan sólo limitada tal operación a facultar a su esposa la condición de cotitular de la cuenta, las conclusiones resultan obvias en cuanto a la inexistencia de una comunidad de bienes sujeta a los artículos 392 y siguientes del CC, cuya parte pueda reivindicar uno de los partícipes, estando como estaban los cónyuges sometidos al régimen económico matrimonial de absoluta separación de bienes, que precisamente pretende evitar la vinculación patrimonial que ahora se quiere hacer efectiva mediante la asimilación de este régimen al de la sociedad legal de gananciales por parte de quien solo figura como cotitular y no demostró ostentar la propiedad del dinero depositado, lo que tampoco se justifica por las declaraciones fiscales.»

En conclusión, la cuestión planteada debe contestarse en sentido negativo, esto es, que las meras transferencias de dinero –en un sentido u otro– entre las cuentas bancarias de las que es titular único el consultante con las cuentas bancarias cuya titularidad es compartida por aquel con su cónyuge –en régimen de separación de bienes– no supone en sí misma la existencia de una donación si no va acompañada de los requisitos exigidos por el Código Civil para conformar tal donación. En todo caso, la apreciación de los elementos que determinen la existencia de una donación, por tratarse de cuestiones fácticas, deberán ser examinada por la Administración tributaria gestora competente.

CONCLUSIONES:

Primera: El devengo del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por el concepto de donación requiere la concurrencia de los requisitos siguientes:

1º. El empobrecimiento del donante.

2º. El enriquecimiento del donatario.

3º. La intención de hacer una liberalidad («animus donandi»).

4º. La aceptación del donatario («animus accipiendi»).

5º. La observancia de las formalidades requeridas según la naturaleza de los bienes donados.

Segunda: Las meras transferencias de dinero –en un sentido u otro– entre las cuentas bancarias de las que es titular único el consultante con las cuentas bancarias cuya titularidad es compartida por aquel con su cónyuge –en régimen de separación de bienes– no supone en sí misma la existencia de una donación, si no va acompañado de los requisitos expuestos.

Tercera: En todo caso, la apreciación de los elementos que determinen la existencia de una donación, por tratarse de cuestiones fácticas, deberán ser examinada por la Administración tributaria gestora competente.